Як списати ПДВ, не підтверджений ПН?
Постачальник при здійсненні операції постачання товарів (послуг) повинен у встановлені ПК строки виписати ПН і зареєструвати її в ЄРПН. Така ПН є підставою для відображення податкового кредиту покупцем (п. 198.6, 201.10 ПК).
У п. 8 Інструкції, затвержденної наказом Мінфіну від 01.07.97 р. № 141 (далее – Инструкция № 141) (діяла до 09.08.19 р.) було зазначено, що сума ПДВ, яка не підтверджена своєчасно зареєстрованою в ЄРПН ПН, списується до складу інших операційних витрат (субрахунок 949) наступного дня після закінчення граничного строку, передбаченого для реєстрації ПН в ЄРПН. На сьогодні Інструкція № 141 уже не діє, але якщо проаналізувати норми ПК, то можна дійти такого ж висновку.
Так, згідно з абзацом дев’ятнадцятим п. 201.10 ПК платник ПДВ має право зареєструвати в ЄРПН ПН, складену починаючи з 01.07.15 р., якщо суми ліміту реєстрації достатньо для такої реєстрації.
Водночас відповідно до п. 198.6 ПК платник ПДВ може включити до складу податкового кредиту ПН, зареєстровані в ЄРПН, за умови, що з дати оформлення таких ПН не минуло 1 095 календарних днів (далі – к. д.).
Як бачимо, незважаючи на те що нормами ПК строк реєстрації ПН не обмежено, установлений граничний строк, протягом якого сума ПДВ із ПН може бути включена до податкового кредиту, – 1 095 к. д.
Таким чином, списати на витрати вхідний ПДВ, не підтверджений зареєстрованою в ЄРПН ПН, можна тільки після закінчення 1 095 к. д. із дати її оформлення.
Тепер що стосується податкового кредиту на підставі фіскального чека. Нагадаємо, цей документ є свого роду замінником ПН. Але податковий кредит на підставі фіскального чека можна відобразити, якщо загальна вартість отриманих товарів (послуг) не перевищує 240 грн (з урахуванням ПДВ) у день (п. 201.11 ПК). Якщо ж сума чека перевищує встановлену межа, покупець не має права відображати на його підставі податковий кредит ні повністю, ні частково (ЗІР, категорія 101.23).
У нашій ситуації сума в чеку більше 240 грн, значить, покупець не може відображати податковий кредит на підставі цього чека. Також у покупця немає ПН. Причому тут не йдеться про те, що постачальник не реєструє ПН. Згідно з установленими правилами при продажу товарів кінцевому споживачеві постачальник зареєструє підсумкову ПН на підставі Z-звіту, оскільки про те, що він повинен виписати окрему ПН на конкретного платника ПДВ, покупець йому не повідомив. Тобто в покупця немає підстав чекати закінчення 1 095 к. д., щоб списати вхідний ПДВ.
Уважаємо, що в цьому випадку сума вхідного ПДВ може бути включена до первісної вартості придбаного товару. Адже згідно з п. 9 П(С)БО 9 до первісної вартості придбаних запасів включаються суми непрямих податків, які не відшкодовуються підприємством.
Оскільки на сьогодні немає нормативного документа, що регламентує бухгалтерський облік ПДВ, рекомендуємо з даного питання отримати індивідуальну податкову консультацію на свою адресу.
Джерело: Практичне керівництво № 19, 2019.
Списуємо ПДВ за неотриманою податковою накладною
Якщо одержувач товарів (послуг), необоротних активів не отримав зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної, то коли і як списати суму ПДВ на витрати?
Проведення в бухгалтерському обліку операцій, пов’язаних із податком на додану вартість, регламентує Інструкція, затверджена наказом Мінфіну від 01.07.97 р. №141 (далі — Інструкція №141). Зокрема, п. 8 цієї Інструкції затверджує порядок відображення суми ПДВ за не отриманими від продавця (постачальника) ПН: факт отримання товарів (послуг), необоротних активів або факт їх попередньої оплати відбувся, проте факт отримання ПН, зареєстрованої в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни, — ні. Зазначений пункт регламентує, що такі суми ПДВ відображаються за дебетом субрахунку 644 «Податковий кредит» (аналітичний субрахунок 6442* «Податковий кредит непідтверджений») у кореспонденції з рахунками обліку розрахунків за зобов’язаннями. Якщо ПН зрештою буде отримана, то сума ПДВ списується з кредиту субрахунку 6442 у дебет аналітичного рахунку з обліку розрахунків з ПДВ субрахунку 641 «Розрахунки за податками».
* Зазвичай цьому аналітичному рахунку присвоюють саме такий номер, але тут немає жорсткого правила.
З 16.11.2015 р. до Інструкції №141 були внесені зміни, що стосуються, зокрема, порядку відображення подальшої долі такого ПДВ, закумульованого на субрахунку 6442, у разі якщо ПН за такими придбаннями так і не були отримані. Мінфін спрощує процес відображення такого «втраченого» ПДВ і дозволяє відносити його відразу на витрати (субрахунок 949), без збільшення первісної вартості активів. Отже, суму неотриманого ПДВ слід списати з кредиту субрахунку 6442 у дебет субрахунку 949.
Щодо термінів такого списання, то тут творці Інструкції вирішили надати бухгалтерам можливість виявити кмітливість і рішучість узяти відповідальність за самостійно прийняті рішення. Доданий абзац п. 8 Інструкції №141 свідчить, що таке списання слід зробити наступного дня після кінцевого терміну для реєстрації ПН в ЄРПН.
І тут постає запитання: чи встановлено ПКУ строк реєстрації для ПН? Так, встановлено. Ми всі знаємо, що це 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов’язань, відображених у відповідних ПН(РК). Так говорить п. 201.10 ПКУ. Водночас є можливість зареєструвати ПН і після цього строку. Крім того, ПКУ не містить норми, що встановлює обмеження щодо такої (із порушенням 15-денного строку) реєстрації. Усім відомий обмежений строк реєстрації в діапазоні 180 днів з дати складання ПН встановлює не ПКУ, а фіскальні консультанти в своїх листах (зокрема, див. лист ДФС від 07.08.2015 р. №29163/7/99-99-19-03-02-17, лист ГУ ДФС в м. Києві від 16.02.2016 р. №3786/10/26-15-11-01-18). Мінфін двічі (див. листи МФУ від 03.03.2016 р. №31-11120-02-2/9134 і від 01.02.2016 р. №31-11120-09-10/2920) звертався до ДФС із проханням переглянути таке вільне трактування норм ПКУ, проте наразі податківці до нього не дослухалися.
Можна припустити, що саме на встановлений листами податківців строк у 180 днів і спиралися творці Інструкції №141, коли писали про кінцевий термін реєстрації ПН. На жаль, прийняти такий підхід для трактування п. 8 Інструкції №141 для списання ПДВ за неотриманими ПН бухгалтер також не може, бо добре знає, що право віднести ПДВ до складу ПК у підприємства зберігається не протягом 180 днів, а протягом 365 днів з дня складання ПН (п. 198.6 ПКУ).
Але бувають випадки, коли навіть правильно складена і своєчасною зареєстрована ПН може бути помилково не отримана покупцем товарів (послуг) і, відповідно, не врахована в його системі бухгалтерського і податкового обліку. Якщо підприємство таку помилку виявляє, то право виправити свої облікові регістри, зокрема декларацію з ПДВ, у нього зберігається протягом 1095 днів з дня граничного терміну подання такої декларації (з урахуванням строків давності).
Отже, на думку автора і з урахуванням п. 8 Інструкції №141, бухгалтер має право списати ПДВ за неотриманою ПН,коли є впевненість, що така зареєстрована в ЄРПН податкова накладна справді вже не буде отримана або (якщо причина втраченого ПДВ — допущені в ПН помилки) — не буде отримано РК з метою виправлення помилки.
На думку автора, таке рішення краще погоджувати з керівником підприємства. Формою погодження може бути підпис керівника і засвідчення «Узгоджено» на складеній бухгалтерській довідці. Датою такої бухгалтерської довідки, але не раніше ніж наступного дня після кінцевого терміну для реєстрації ПН (формально це 15 днів, а з урахуванням роз’яснень податківців — 180 днів), сума ПДВ може бути списана на рахунок 949.
Приклад 1 27.12.2015 р. підприємство — платник ПДВ придбало необоротний актив (багатофункціональний лазерний принтер) вартістю 5000 грн без ПДВ (ПДВ 20% — 1000 грн) у платника ПДВ і того самого дня розплатилося з постачальником. ПН за таким необоротним активом не була отримана. 27.05.2016 р. підприємство дізналося, що постачальник принтера більше не є платником ПДВ, а відповідно ПН за таким постачанням не буде отримана. Було прийнято рішення віднести ПДВ за неотриманою ПН до складу витрат. У бухгалтерському обліку у підприємства виникнуть такі проведення (див. таблицю 1).
Бухгалтерський облік відображення ПДВ за неотриманими ПН
ПДВ, не підтверджений ПН: коли і як правильно списати?
Приводом для цієї публікації стало запитання нашої постійної читачки. Її підприємство придбало в іншого платника ПДВ партію товарів, а постачальник у 15-денний строк так і не спромігся виписати та зареєструвати податкову накладну (ПН). Коли і куди списувати цю суму ПДВ, якщо ПН так і не буде зареєстрована?
Коли — ось у чому питання
Правила бухобліку ПДВ описує Інструкція, затверджена наказом Мінфіну від 01.07.97 р. № 141 (далі — Інструкція № 141). У п. 8 цієї Інструкції зазначено, що суму ПДВ, не підтверджену своєчасно зареєстрованою ПН, списують у бухобліку наступного дня після закінчення останнього дня граничного строку для реєстрації податкової накладної в ЄРПН. Отже, щоб відповісти на запитання, коли підприємство може списати ПДВ, не підтверджений ПН, треба з’ясувати: який граничний строк реєстрації ПН застосовується на сьогодні. І ось тут починається найцікавіше…
Річ у тім, що ПКУ на сьогодні взагалі нічого не говорить про граничний строк реєстрації ПН в ЄРПН. У ньому передбачено тільки загальний строк реєстрації ПН — 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов’язань, відображених у ПН. Саме в ці 15 календарних днів потрібно укластися продавцю при реєстрації ПН, щоб не підпасти під штрафні санкції, встановлені п. 120 1 .1 ПКУ.
Якщо ж постачальник забарився і в 15-денний строк не уклався, то реєструвати ПН усе одно потрібно, але вже зі сплатою штрафу згідно з пп. 120 1 .1 — 120 1 .2 ПКУ
Ось, загалом, і все, що говорить ПКУ щодо строків реєстрації ПН. Як бачите, не густо і абсолютно не дає відповіді на наші запитання: який граничний строк реєстрації ПН і коли списувати ПДВ, не підтверджений зареєстрованою ПН?
Проте податківці підійшли до цього питання з фантазією і вивели граничний строк реєстрації ПН непрямим шляхом. Так, у листі від 07.08.2015 р. № 29163/7/99-99-19-03-02-17 ДФСУ дійшла висновку, що реєструвати ПН в ЄРПН слід не пізніше 180 днів з дати їх складання.
Ми від самого початку не погоджувалися з такою «самодіяльністю» податківців (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 66, с. 13). Але поки що вони залишаються глухі до всіх заперечень: на сьогодні 180-денний строк закладено у програмному забезпеченні, що використовується для реєстрації ПН в ЄРПН, а тому після закінчення 180 днів зареєструвати ПН просто не вийде.
Як відомо, до податкового кредиту йде ПДВ тільки за зареєстрованими ПН. А отже,
до податкового кредиту має шанс потрапити ПДВ тільки за тими ПН, що зареєстровані продавцем в ЄРПН протягом 180 днів з дати їх складання
А ось за ПН, для реєстрації яких постачальнику 180 днів виявилося замало, права на податковий кредит у покупця вже немає. Отже, на 181 день суму ПДВ за такою ПН доведеться списати.
Наприклад, дата виникнення податкових зобов’язань постачальника і дата виписки ПН — 20.08.2015 р. У цьому випадку граничний строк реєстрації ПН — 15.02.2016 р. А вже 16.02.2016 р. суму ПДВ, що значиться в обліку, але не підтверджену зареєстрованою ПН, можна списувати.
Про всяк випадок нагадаємо. Якщо ваш постачальник все ж укладеться у відведені податківцями 180 днів, то ви з чистою совістю можете відобразити податковий кредит протягом 365 днів з дати складання ПН. Право на це дає п. 198.6 ПКУ. Більше того, якщо ви з будь-яких причин пропустили цей строк, ПДВ за такою ПН можна буде віднести на збільшення ПК у порядку виправлення помилки протягом строків давності зі ст. 102 ПКУ, тобто 1095 днів (див. лист ДФСУ від 09.02.2016 р. № 2628/6/99-99-19-03-02-15 // «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 17, с. 7).
Як відобразити в обліку
У бухгалтерському обліку суми ПДВ, сплачені у складі вартості товарів, але не підтверджені зареєстрованою ПН, обліковують на субрахунку 644/«Податковий кредит непідтверджений» ( п. 8 Інструкції № 141). Тут вони значаться до:
— реєстрації ПН в ЄРПН (тоді суму ПДВ, уключену до податкового кредиту, відображають кореспонденцією Дт 641/ПДВ — Кт 644/«Податковий кредит непідтверджений», а відкладену на наступний період (до 365 днів) — кореспонденцією Дт 644/«Податковий кредит відкладений» — Кт 644/«Податковий кредит непідтверджений»*);
— списання ПДВ за ПН, що так і не була зареєстрована в ЄРПН (у цьому випадку суму ПДВ списують кореспонденцією Дт 949 «Інші витрати операційної діяльності» — Кт 644/«Податковий кредит непідтверджений»).
* Звертаємо увагу: остання проводка не передбачена Інструкцією № 141, проте, на наш погляд, її також є сенс виділити в окрему кореспонденцію (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 102, с. 35).
Як бачите, в Інструкції № 141 Мінфін прийняв найвигідніший для платника податків варіант обліку ПДВ, «втраченого» для податкового кредиту. Погляньте, фахівці Мінфіну вирішили
списувати суму ПДВ, не підтверджену зареєстрованою ПН, до складу бухвитрат одразу, минувши первісну вартість товарів
Це означає, що не тільки в бухобліку, а й в обліку податковому ці суми зменшать об’єкт оподаткування одразу ж при списанні ПДВ, а не тільки після реалізації товарів, як було б, якби списані суми податку йшли на збільшення первісної вартості.
На завершення бухоблік списання ПДВ покажемо на прикладі.
Приклад. Торговельне підприємство придбало партію товарів загальною вартістю 12000 грн. (у тому числі ПДВ 20 % — 2000 грн.) на умовах попередньої оплати. І підприємство-продавець, і підприємство-покупець є платниками ПДВ.
Попередню оплату вартості товарів перераховано покупцем 28.08.2015 р. Постачальник своєчасно не зареєстрував ПН на суму ПДВ, уключеного до складу вартості товарів.
У цьому випадку останній день, коли продавець може зареєструвати ПН, а покупець, відповідно, відобразити податковий кредит на підставі цієї ПН, — 23.02.2016 р. Тому якщо постачальник до зазначеної дати не зареєстрував ПН в ЄРПН, то вже з наступного дня покупець втрачає право на податковий кредит і 24.02.2016 р. суму ПДВ можна списати до складу витрат.
Бухоблік списання непідтвердженого ПДВ
Зміст господарської операції
Кореспонденція рахунків
Перераховано попередню оплату вартості товарів
